偷税罪与走私普通货物、物品罪构成数罪的情况

        在实践中，有些走私行为人在实施犯罪过程中，既偷逃了关税，又同时偷逃了增值税、消费税等流转税。对这种情况应如何定罪，存在着不同意见：第一种意见认为，应当分别认定走私普通货物、物品罪和偷税罪，实行数罪并罚；第二种意见认为构成牵连犯，即在这种情况下，行为人偷逃增值税、消费税的行为与其走私行为形成牵连关系，应按其中的重罪从重处罚；第三种意见认为这种情况形成法条竞合，即行为人在实施走私行为的过程中，又同时具有偷税性质，实际上是基于一个目的实施的行为，应视为法条竞合，依照我国刑法理论和司法实践，对此种情况下法条竞合应按其中较重的罪处罚。
        我们赞同第一种观点，即对这种情况应数罪并罚。这是因为行为人实施了两个独立的行为，即两个不作为，一个是偷逃增值税、消费税行为，一个是走私行为（偷逃关税），这两个行为之间不存在牵连、吸收或竞合关系，都独立地分别构成不同犯罪，即偷税罪和走私普通货物、物品罪。从行为人主观上看，行为人具有两个犯罪故意，即偷逃增值税、消费税的故意和走私（偷逃关税）的故意，这两个故意之间也不存在任何联系。由于行为人的行为之间不存在牵连关系，主观上也没有牵连的意图，所以行为人构不成牵连犯。第三种意见的错误更是明显的，其违背了基本的刑法理论。如前所述，偷税罪与走私普通货物、物品罪的法规竞合是指行为人单纯地出于偷逃关税而走私的情况。法规竞合是由于法规的错杂规定而导致某一行为能够有两个或两个以上的法条适用，这种情况是立法预设存在的，而不是由于行为人实施了某一行为才会引起法规竞合。事实上，一个行为能够同时适用几个法条只是表面现象，在立法时，应该适用哪个法条，立法是已经预先规定了的。当然，这种规定只是表现为一种立法倾向，在刑法理论中，这种倾向被总结为法规竞合的适用原则，也即特殊法优于普通法、重法优于轻法的原则。很显然，两个行为之间谈不上法规竞合的问题，行为人实施的偷逃增值税和关税的行为是两个行为，而非一个行为，即使是一个行为，如前所述，也不构成法规竞合，只能是想象竞合。